【学习目标】
了解无形资产的基本概念、基本特征，无形资产的分类以及无形资产的确认与计量的标准；熟练掌握无形资产取得、摊销、出售、减值等业务的会计处理方法；在能力方面，正确运用有关无形资产的确认、计量原则，结合企业实际情况进行分析，理解各种处理方法对企业财务报告信息的影响。
【导入案例】
注册会计师李渊在审计A公司2009年度会计报表时，发现如下问题：
1、A公司从2009年1月1日开始研究开发一项新技术，其中研究阶段发生支出20万元，开发阶段发生支出60万元，期末，该项新技术已经达到预定用途。该公司将80万元全部计入无形资产的入账价值。
2、A公司2009年5月1日购买一项专有技术，支付价款150万元，根据相关法律规定，该项无形资产的有效使用年限为10年。2009年年末，A公司与转让该技术的单位发生合同纠纷，专有技术的使用范围也因受到一定的限制而可能造成减值，经有关专业技术人员估计，预计可收回金额为80万元。除了A公司在2009年5月1日购买该项专有技术时作为无形资产入账外，以后未发现。A公司进行相关账务处理。
【思考与分析】
（1）你认为这样的会计处理对吗？无形资产的入账价值应该是多少？
（2）该公司应如何进行相应的会计处理？
任务1：外购无形资产的核算
[知识要点]：
1、无形资产的概念和特征
无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产可以通过外购、自行开发、投资者投入、债务重组、以非货币性交易换入等方式取得。包括专利权、非专利技术、商标权、着作权、土地使用权、特许权等。无形资产具有以下特点：
1.1无形资产不具有实物形态
无形资产不象存货、固定资产等其他资产那样具有实物形态。一般表现为某种权力、某项技术或者是某种获取超额利润的综合能力。例如：专利权、非专利技术等，它们都没有实物形态，因此它具有价值，并能为企业带来经济效益。不具有实物形态是无形资产区别于其他有形资产的一个显着标志。
1.2无形资产具有可辨认性
资产符合以下条件之一的，则认为其具有可辨认性：
1.2.1能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转租、授权许可、租赁或者交换等，而不需要同时处置在同一获利活动中的其他资产，则说明无形资产可以辨认。
1.2.2产生于合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。如一方通过与另一方签订特许权合同而获得的特许使用权，通过法律程序申请注册而获得的商标权、专利权等。
企业自创的商誉、内部产生的品牌、报刊名等都不属于无形资产，尽管它们也是无形的，也能为企业带来经济效益，但是由于它们的存在无法与企业自身相分离，并且在其自创过程中发生的支出、成本难以可靠计量，因而不具有可辨认性。
1.3无形资产属于非货币性资产
非货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产以外的其他资产。无形资产没有实物形态，也没有发达的交易市场，不容易转化为现金，在持有过程中为企业带来未来经济利益的情况不确定，不属于以固定或可确定的货币数额收取的资产，属于非货币性资产。
2、无形资产的内容
无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、着作权、特许权和土地使用权等。
2.1专利权
专利权是指国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专利权利，包括发明专利权、实用新型专利权和外观设计专利权。
2.2非专利技术
非专利技术也称专有技术。它是指不为外界所知、在生产经营活动中已采用了的、不享有法律保护的各种技术和经验，一般包括工业专有技术、商业贸易专有技术、管理专有技术等。非专利技术可以用蓝图、配方、技术记录、操作方法的说明等具体资料表现出来，也可以通过卖方派出技术人员进行指导，或接受买方人员进行技术实习等手段实现。非专利技术具有经济性、机密性和动态性等特点。
2.3商标权
商标是用来辨认特定商品或劳务的标记。商标权是指专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名称或图案的权利，包括独占使用权和禁止权两个方面。独占使用权指商标权享有人在商标的注册范围内独家使用其商标的权利；禁止权指商标权享有人排除和禁止他人对商标独占使用权进行侵犯的权利。
2.4着作权
着作权又称版权，指作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利。着作权包括作品署名权、发表权、修改权和保护作品完整权，还包括复制权、发行权、出租权、展览权、表演权、放映权、广播权、信息网络传播权、摄制权、改编权、翻译权、汇编权以及应当由着作权人享有的其他权利。
2.5特许权
特许权又称经营特许权、专营权，指企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等的权利。前者一般是由政府机构授权，准许企业使用或在一定地区享有经营某种业务的特权，如水、电、邮电通讯等专营权、烟草专卖权等；后者指企业间依照签订的合同，有限期或无限期使用另一家企业的某些权利，如连锁店分店使用总店的名称等。
2.6土地使用权
土地使用权是指国家准许某企业在一定期间内对国有土地享有开发、利用、经营的权利。根据我国《土地管理法》的规定，我国土地实行公有制，任何单位和个人不得侵占、买卖或者以其他形式非法转让。企业取得土地使用权的方式大致有以下几种：行政划拨取得、外购取得、投资者投入取得等。
3、无形资产的确认
一项资产除了要符合无形资产的定义外，还必须同时满足以下两个条件，才能将其确认为无形资产：
3.1与该无形资产相关的经济利益很可能流入企业。
在实际工作中，要确定无形资产产生的经济利益是否很可能流入企业，应当对无形资产在预计年限内可能存在的各种经济因素作出合理估计，并应当有明确证据支持。在进行这种判断时，需要考虑相关的因素。如企业是否有足够的人力资源、高素质的管理队伍、相关硬件设备等来配合无形资产为企业创造经济利润。最重要的是关注外界因素的影响，如是否在相关的新技术、新产品冲击与无形资产相关的技术或利用其生产的产品的市场。
3.2该无形资产的成本能够可靠地计量。
成本能够可靠地计量是确认资产的一项基本条件，对于无形资产而言，这个条件相对更为重要。如企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠地计量，因此为作为无形资产确认。
4、外购无形资产的核算要点
4.1外购无形资产的初始计量
无形资产应当按成本进行初始计量，即应以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本（入账价值）。对于不同来源取得的无形资产，其入账价值的构成不同。
4.1.1外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以有直接归属于使该项资产达到预定用途发生的其他支出。其中，其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等，但是不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用等，以及无形资产已经达到预定用途以后的费用。
4.1.2购入无形资产的价款超过正常信用条件延期支付价款（如付款期在3年以上），实质上已具有融资性质，此时，无形资产的成本应为各期付款额的现值之和，购买价的现值与应付款之间的差额作为未确认的融资费用，在付款期内按实际利率法确认为利息费用。
4.2外购无形资产的会计处理
4.2.1账户设置
企业应设置“无形资产”账户核算企业持有的无形资产成本，借方登记取得的无形资产的成本，贷方登记出售无形资产转出的无形资产账面余额，期末余额在借方，反映企业无形资产的成本。该账户应按无形资产项目设置明细账，进行明细核算。
“累计摊销”账户属于“无形资产”的调整账户，核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销，贷方登记企业计提的无形资产摊销，借方登记处置无形资产转出的累计摊销，期末余额在贷方，反映无形资产的累计摊销额。
4.2.2取得外购无形资产
企业取得外购无形资产时按实际支付的价款、相关税费以及使该项无形资产达到预定用途发生的其他直接支出，借记“无形资产”账户，贷记“银行存款”等账户。
[技能操作]：
[学中做]
[业务资料]：东方公司2009年发生无形资产购入的经济业务如下：（假定不考虑其他相关税费）
业务15月6日从乙公司购入一项商标权，价款300万元，另支付相关税费1万元，款项已通过银行转账支付。
业务25月11日购入一项新产品专利权，价款400万元，相关税费2万元，发生使该软件达到预定用途支付的专业服务费用2万元，另支付相关测试费用1万元。该无形资产引进后用于生产某新型产品，为推广该产品发生广告宣传费用10万元。各款项已由银行存款支付。
业务37月1日购入一块土地使用权，以银行存款支付买价1000万元，同时支付相关税费20万元。欲在这块土地上自行建造厂房。
业务42006年购入的一块土地使用权，账面余额为700万元，其中成本为750万元，累计摊销50万元，购入即在该土地上建造自用办公楼。2009年10月1日工程竣工办公楼投入使用，工程总造价为550万元。
根据上述业务资料编制的会计分录如下：
（1）借：无形资产-商标权3010000
贷：银行存款3010000
（2）购入该专利权的成本为购买价款及为使该无形资产达到预定用途的直接相关支出，初始入账价值=400+2+2+1=405万元。
借：无形资产-专利权4050000
贷：银行存款4050000
同时，支付的新产品推广费不计入该专利权的成本，应作为当期损益处理。
借：销售费用100000
贷：银行存款100000
（3）借：无形资产-土地使用权10200000
贷：银行存款10200000
（4）用于自行建造办公楼的土地使用权，不计入办公楼的建造成本
借：固定资产5500000
贷：在建工程5500000
[做中学]
[业务资料]：东方公司2009年发生无形资产购入的经济业务如下
业务12月10日公司购入一项专利权，支付费用60000元，按规定摊销期为10年。
业务25月20日公司购入一土地使用权，价款800000元，用于自行开发建造厂房。
业务35月22日从乙公司购入一项商标权，价款200万元，另支付相关税费3万元，款项已通过银行转账支付。
要求：根据以上资料编制甲公司相关会计分录。
【资料链接】
外购土地使用权的处理企业购入的土地使用权通常应确认为无形资产，其入账价值为取得时所支付的价款及相关税费。土地使用权用于自行建造厂房等建筑物时，应作为无形资产单独进行核算，而不与地上建筑物合并计算成本。即土地使用权确为无形资产，地上建筑物确认为固定资产，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入建造的房屋建筑物成本。2.企业外购的房屋建筑物，如果实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法（如公允价值比例）在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全都作为固定资产进行核算。3.企业改变土地使用权的用途，将其用于出租或为增值目的而持有时，应将其转为投资性房地产。
任务2：自行研究开发无形资产的核算
[知识要点]：
1、研究阶段和开发阶段
1.1研究阶段
研究阶段，是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查，有关研究活动的例子包括：意于获取知识而进行的活动；研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；以及新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等。
研究阶段基本上是计划性和探索性的，旨在为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，在这一阶段不会形成阶段性成果，即通过开发后是否会形成无形资产均具有很大的不确定性，企业也无法证明其能够带来未来经济利益的无形资产的存在。因此，研究阶段的有关支出在发生时应当予以费用化，计入当期损益（管理费用）。