3.初始直接费用的处理
根据租赁准则规定，在融资租赁下，出租人发生的初始直接费用应当资本化。出租人在租赁期内确认各期租赁收入时，应当按照各期确认的收入与未实现融资收益的比例，对初始直接费用进行分摊，冲减租赁期内各期确认的租赁收入。
4.未担保余值发生变动时的处理
由于未担保余值的金额决定了租赁内含利率的大小，从而决定着未实现融资收益的分配，因此，为了真实地反映企业的资产和经营业绩，根据谨慎性原则的要求，在未担保余值发生减少和已确认损失的未担保余值得以恢复的情况下，均应当重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的租赁收入。在未担保余值增加时，不做任何调整。其账务处理如下。
①期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未担保余值减值准备”科目。同时，将未担保余值减少额与由此所产生的租赁投资净额的减少额的差额，借记“未实现融资收益”科目，贷记“资产减值损失”科目。
②如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应在原已确认的损失金额内转回，借记“未担保余值减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。同时，将未担保余值恢复额与由此所产生的租赁投资净额的增加额的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未实现融资收益”
科目。
5.或有租金的处理
出租人在融资租赁下收到的或有租金应计入当期损益。
例20－12 资料同例20－3，假设20×7年和20×8年，甲公司分别实现汽车配件年销售收入200000元和300000元。根据租赁合同的规定，乙公司两年应向甲公司收取的经营分享收入分别为10000元和15000元。乙公司会计处理如下。
①20×7年
借：银行存款（或应收账款）10000
贷：租赁收入10000
②20×8年
借：银行存款（或应收账款）15000
贷：租赁收入150006.租赁期届满时的处理
租赁期届满时，出租人应区别以下情况进行会计处理。
（1）租赁期届满时，承租人将租赁资产交还出租人
这时有可能出现以下3种情况。
①对资产余值全部担保的。出租人收到承租人交还的租赁资产时，应当借记“融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。如果收回租赁资产的价值低于担保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”科目。
②对资产余值部分担保的。出租人收到承租人交还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”、“未担保余值”等科目。如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值的，则应向承租人收取价值损失补偿金，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”科目。
③对资产余值全部未担保的。出租人收到承租人交还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“未担保余值”科目。
（2）优惠续租租赁资产①如果承租人行使优惠续租选择权，则出租人应视同该项租赁一直存在而做出相应的账务处理，如继续分配未实现融资收益等。
②如果租赁期届满时承租人没有续租，根据租赁合同规定应向承租人收取违约金时，并将其确认为营业外收入。同时，将收回的租赁资产按（1）中规定进行处理。
（3）留购租赁资产
租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权，出租人应按收到的承租人支付的购买资产的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。
想一想：例20－3中，租赁期届满时，出租人应该如何进行会计处理？
20.3.2 出租人对经营租赁的处理
1.经营租赁资产在会计报表中的处理
在经营租赁下，与资产所有权有关的主要风险和报酬仍然留在出租人一方，因此，出租人应当将出租资产作为自身拥有的资产在资产负债表中列示。如果出租资产属于固定资产，则列在资产负债表固定资产项下；如果出租资产属于流动资产，则列在资产负债表有关流动资产项下。
2.租金的处理
在一般情况下，出租人应采用直线法将收到的租金在租赁期内确认为收益，但在某些特殊情况下，则应采用比直线法更系统合理的方法，比如根据租赁资产的使用量来确认租赁收益的方法。
3.初始直接费用的处理
出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益，金额较大的，可以资本化，按照与确认租金收入相同的基础分期计入当期损益。
4.租赁资产折旧的计提
对于经营租赁资产中的固定资产，应当采用出租人对类似应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产如周转材料等，应当采用合理的方法进行摊销。
5.或有租金的处理
在经营租赁下，出租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时计入当期收益。
例20－13 资料同例20－1，假设租赁期仅为1年，该租赁不符合融资租赁的判断标准，属于经营租赁。乙公司于20×6年12月31日收到甲公司的银行支票8000000元，用于支付租赁设备的租金，另外，乙公司还提取了5000000元折旧。乙公司会计处理如下。
借：银行存款8000000
贷：租赁收入8000000
借：制造费用5000000
贷：累计折旧5000000
20.4 售后租回的会计处理
售后租回是指卖主（承租人）将一项自制或外购的资产出售后，又从买主那里（出租人）租回该资产的交易。对于售后租回交易，应按照租赁准则的规定，将其认定为融资租赁或经营租赁。对于出租人来讲，售后租回交易（无论是融资租赁还是经营租赁的售后租回交易）同其他租赁业务的会计处理没有什么区别。对于承租人来讲，由于其既是资产的承租人同时又是资产的出售者，售后租回交易同其他租赁业务的会计处理有所不同。
20.4.1 售后租回交易形成融资租赁
在形成融资租赁的售后租回交易方式下，对于卖主（承租人）而言，与资产所有权有关的全部报酬和风险并未转移，并且售后租回交易的租金和资产的售价往往是以一揽子方式进行谈判的，应视为一项交易，出售资产的损益应与资产的金额相联系。因此，无论卖主（承租人）所发生的销售收入高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应立即确认为当期损益，而应将其作为融资费用递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
承租人对售后租回交易中售价与资产账面价值的差额应通过“递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）”科目进行核算，分摊时，按既定比例减少未实现售后租回损益，同时相应增加或减少折旧费用。
例20－14 假设20×6年1月1日，甲公司将一台起重机按500000元的价格销售给乙公司。该机器的公允价值为500000元，账面原价为800000元，已提折旧400000元，甲公司按照使用年限法计提折旧，该起重机尚可使用5年。同时又签订了一份融资租赁协议将机器租回。甲公司会计处理如下。
①20×6年1月1日，结转出售固定资产的成本。
借：固定资产清理400000
累计折旧400000
贷：固定资产——起重机800000
②20×6年1月1日，向乙公司出售起重机。
借：银行存款500000
贷：固定资产清理400000
递延收益——未实现售后租回损益100000
③20×6年12月31日，确认本年度应分摊的未实现售后租回损益。
借：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）20000
贷：制造费用——折旧费20000
由于起重机尚可使用5年，并且采用使用年限法计提折旧，其未实现售后租回收益也按照5年平均分摊，即每年摊销20000元。其他会计分录略。
想一想：如果甲公司将起重机按300000元的价格销售给乙公司，会计核算有何不同？
20.4.2 售后租回交易形成经营租赁
如果售后租回交易认定为经营租赁的，对于售后租回交易中售价与资产账面价值的差额（无论是售价高于资产账面价值还是售价低于资产账面价值），承租方应予以递延，并按照租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。承租人应设置“递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁）”科目，以核算在售后租回交易中售价与资产账面价值的差额。分摊时，按上述比例减少未实现售后租回损益，同时相应增加或减少租金费用。
例20－15 假设20×6年1月1日，甲公司将2辆汽车按照200000元的价格售给乙公司，并立即签订了一份租赁合同，从乙公司租回汽车，租期为2年。汽车原账面价值为150000元，预计使用年限为6年。租赁合同规定，第一年末支付租金100000元，第二年末支付租金100000元。租赁期满后预付租金不退回，乙公司收回汽车使用权（假设甲公司和乙公司均在年末确认租金费用和经营租赁收入并且不存在租金逾期支付的情况）。甲公司会计处理如下。
第一步，判断租赁类型。根据资料分析，该项租赁属于经营租赁。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益＝售价－资产的账面价值＝200000－150000＝50000（元）