在效率与公平之间寻找均衡——学习十七大政治报告关于深化财税体制改革的论述
从1978年到2008年，虽然改革开放已经走过了30年，但我国仍然处在改革时代，只不过关于改革的用语发生了明显变化，从必须、加速，到如今的“深化”。胡总书记十七大报告中对财税体制改革的总要求，也是这样的两个字：“深化”。所谓深化，不是变革现行体制，而是对其进行完善或者说健全。
现行的财税体制是15年前，也就是1994年在以分税制改革为标志的财税体制改革中形成的。它的特点是借鉴财政联邦主义思路，划分中央与地方政府间的事权和支出范围；按税种划分中央与地方政府间的收入；确立新的转移支付体系，包括中央财政对地方税收返还数额的确定和原体制中央补助、地方上解及有关结算事项的处理；建立新的税收管理体制，分设中央、地方两套税务机构，并确定各自的征管权。此外，还进行了一系列的配套改革，实行新税制，改革国企利润分配制度、改进预算编制方法、规范国债市场和建立适应分税制需要的国库体系等。
分税制改革的背景是1992年以后，我国彻底扬弃计划经济体制，全面实行社会主义市场经济体制。为此，原来建立在计划经济体制和有计划的商品经济体制基础上的财税体制，虽然自1980年以来进行了不间断的小改小革，但从整体上看，已不能适应时代和发展的要求，必须痛下决心进行根本性的变革。同时，现实中的一些迫切问题也促使了改革进程的加快。因为此前以放权让利为中心的经济和财政体制改革，导致了中央收入占财政收入比重的下降（如1990年为33.8%，1993年下降为22%）和财政收入占GDP比重的下降（如1993年、1994年比重分别为12.6%、11.2%），因而严重削弱了中央政府的宏观调控能力，拉大了地区间的贫富差距。但我认为，还有一个深层次的动因一直未被论者注意，这就是，这次改革还是中央政府在制度建设和资源配置方面对效率与公平两者关系的一次纠偏。
众所周知，计划经济最大的弊病是只有中央政府一个积极性，地方政府和亿万民众只是计划的棋子而不是利益的主体、行动的主体，因此造成了长达20多年“万马齐喑”的发展停滞局面。尽管“文化大革命”之前，中央政府和毛泽东主席也意识到了这个问题，毛泽东在《论十大关系》中对此有专门的论述，并且在经济和财政体制上也作过多次调整，但总摆脱不了所谓“一放就乱，一收就死”的两难局面。其实，这种两难从制度和资源配置的效果方面看，就是效率有了，但公平却不足了，公平有了，但效率又大大降下来了。如何在两者之间找到均衡点，这是第一代中央领导集体一直没有解决好的问题。
改革开放，从人民群众自发活动中创造出来的最成功经验就是承包（其实质就是所有权与经营权的分离，在不触动所有权的情况下，充分发挥经营主体的自主权），所谓“一包就灵，一包就活”，表现在结果上，就是效率和效益的大大提高。
人民群众的伟大实践再次触动了中央领导集体，在财税体制方面，一改以往“统一领导，分级管理”的体制，于1980年开始实行划分收入，分级包干的财政体制，1985年进一步细化，改为划分税种、核定收支、分级包干的财政体制，1988年后又形成了对不同省区实行六种不同的包干方法。种种包干体制的基本特点是，在总额分成的基础上对增收或超收部分加大地方留成比例，通过多收多留的激励机制鼓励地方特别是富裕地区增收的积极性，进而保证全国财政收入的不断增长。
如前所说，实行包干体制也有着明显向外部世界借鉴的考虑。近代以降，世界上凡幅员辽阔的国家实行的都是联邦政体，这种政体的特征是二元制，即中央与地方政府（州和县市）分权。以美国为例，中央政府负责外交、国防和州际事务（如贸易条款），州政府全权负责州内事务。两级立法、行政机构官员均由选举产生，各自对选民负责，联邦对州级和地方官员没有任免权。相应地，美国宪法分别赋予了联邦和州以独立的立法权、执法权和司法权，州政府又选择性地授予地方一定的权力。支撑此一架构的财政柱石是分税制，联邦和州、地方三级政府都拥有税收立法权，三方按照事权与财权平衡的原则，确立了各自的税种，联邦政府主要征收的是各种所得税，包括个人所得税、公司所得税和社会保障税；州政府主要征收销售税；地方政府主要征收财产税。三级政府以税率分享形式征收个人所得税、公司所得税与销售税。美国的州和地方政府执行州和地方税法，且可以在其管理权限内作适当变动。
实行联邦制的国家主要是欧美国家以及它们曾经的殖民地，其政体以及分税制架构是建立在宪政体系下的。实行这种政体除过历史因素，如欧美国家有着“封建”的传统，也就是在一个国家主体内多元共治；还有着文化上的原因，如基督教文化中的契约思想和平等自由观念等。正是这些因素，促生了1215年英国也是世界上第一部带有宪法性质的契约《自由大宪章》以及1689年的《权利法案》。这两个法律契约的中心内容是贵族与新兴资产阶级对王权的限制和对自身独立、自由、财产的保护。随着这种历史文化因素发展而来的联邦制政体架构正是沿着个人自主——集体自治——联邦共治的脉络一路演进。这种国家治理层面上的联邦主义也理所当然地在法理和规则设计上进入财税领域，形成了分税制的理念和制度架构。
联邦财政主义制度架构的特点是：一、政治上分权。既包括政治权力也包括事权。二、经济上分财。作为税收国家，分财主要体现在分税方面。三、制度上的制衡与互助。联邦与地方之间既互相制约又互相提携，这体现在避免各州与地方的保护主义和发达地区对后发地区的帮助方面。其中隐含的逻辑则是，只有多种财产主体才能调动各层次积极性，以避免效率丧失；同时，通过合理的赋税安排使得资源配置更加合理，以防止单纯的效率增加却导致全国范围内的公平失衡。
联邦政体制度设计在宪政层面解决了资源配置的效率与公平的均衡问题，在以往和当前的全球视野下，这种制度从效果角度考察至少是最不坏的制度。因此，才使得中国在经济、政治体制改革时，产生了学习、借鉴的兴趣。
从我国改革开放30年以来的改革轨迹中不难看出这种借鉴的痕迹。所有放权都是为了调动地方和企业以及民众的积极性，以提高效率，事实上也确实起到了明显的成效，但在放权的同时，也出现了副作用，这就是公平的丧失。改革开放初期，出于吸引外资的考虑，原本就相对富裕的东南部获得了更多的优惠政策，而本来就欠发达的中西部地区反而被老政策禁锢得难以竞争，以致不长时间就出现了“马太效应”。由于对放权缺乏制度保证，使地方政府在行为上出现短期利益最大化的倾向。同时，中央政府也因为对东南部地区经济增长幅度如此之快缺乏预见，而使自己陷入了由一对一谈判形成的包干制的束缚，因而无法利益共享的尴尬之中。从全国一盘棋的角度看，效率与公平之间的平衡被破坏了。所以，分税制改革的一个直接目的就是，以制度的形式，在能够调动地方多重积极性的前提下，确保中央调控经济和资源配置的能力，以实现全国范围的相对公平。当时就有人批评，这种改革有向中央集权回归的倾向，显然，这种批评是一叶障目，因为他只看到了中央财政占总收入比重的提升，而没有看到宏观上不公平现象的发生，更没有看到在制度面上并没有否定多种主体的基本设计。所谓“集权”，实际上是一种出于公平丧失担忧的“选择性集权”。
从实行效果看，中央收入占两个比重有了较大的提升，中央收入占财政收入的比重1998年以后年年超过50%，2006年财政收入占GDP的比重也达到了18%。基本实现了分税制的主要目的，中央掌握了宏观调控的主导权，通过转移支付等手段，缩小了后发与先发地区的差距。与此同时，相对规范的财税收入与分配制度，也充分调动了地方各级政府发展经济与理财的积极性，保证了GDP的持续增长。然而，我们也必须清醒地认识到此次改革带有明显的过渡性质，缺乏配套改革，因而也存在一些不容忽视的问题。
税制改革的前提应以事权与财力的相匹配为前提，但事权牵扯到政治体制改革，非常复杂。分税制实际上绕过了这一难题，直奔主题：保证中央收入占财政比重的提高。世界银行专家指出，这是“发展中国家财政分权改革中一个常见的本末倒置的问题”。在单一制的政体下，地方与中央是从属关系，不是并列关系，地方难以与中央在平等的地位上博弈。因此改革的结果是中央的基本目标得以实现，富裕地区的既得利益被减少，贫困地区则通过设法提高基数，争取到了较多的转移支付。然而，让人始料不及的是，上一级政府沿着这一逻辑，在与下一级政府博弈中，亦首先保证自身利益，导致层级低的政府在分税制中成为最大的利益受损者。就中央政府与地方政府的事权比重来看，地方政府在政治功能之外，还负有经济功能，承担着为70%的人口提供70%的公共服务的任务（普通教育、医疗、交通等）。然而税收的大头，源自生产环节的增值税的75%被划归中央。造成“财权上移，事权下移”，地方政府特别是县、乡两级财政普遍紧张窘迫。通过地方税为其支出融资的比重还不足二分之一，按照事权与财力平衡的原则，呈现严重不对称的状态。尽管从中央到省市政府对下一级政府都有转移支付，但转移支付只能保证最低限度的需要，与其承担的事权与上级考核、官员晋升的压力与进取心比较，收入明显不敷使用。这种情况呈现的状况就是，分税制以后越是低一级的政府，财力越紧张，赤字越大，中西部地区尤甚。正税不足税外补，分税制以后，各地特别是中西部县、乡两级出现的寅吃卯粮、乱收费以及土地财政问题，都与此有关。
分税制对税种的划分也没有充分考虑税种的性质，特别是其对促进效率与公平的不同作用，而是从保证中央收入占财政的比重出发，将跟效率正相关的流转税的大头上划中央，例如增值税的75%，消费税的100%，关税的100%，只将营业税全额留给地方；却将能够起收入调节作用的个人所得税留给地方。企业所得税最初是按企业隶属关系划分中央税与地方税，2002年以后才按比例划分。这种设计，对地方政府为地方经济提供公共服务有负面影响。地方政府出于自身利益短期考虑，对发展第二产业三心二意，却将主要精力用在能带来全额税源的第三产业方面。1994年以后，各地房地产市场的畸形繁荣不能说与这种导向机制无关。
分税制虽然初步确定了地方税体系，但地方政府却只有对某些税种的免征权，或对某些税种的税率和税额幅度的有限裁量权，对地方税体系的立法没有任何权力。同时，地方政府也没有借债和担保的权力。在地方一级，财税体制的计划经济体制痕迹还很重。地方政府在体制内几乎没有多少回转余地，要解决财政困难，只能在体制外寻找出路，而这往往是不规范的，很容易出问题的。由此看来，分税制改革尽管成绩是主要的，但存在的问题也不容忽视。上述问题正是深化财税体制改革的重点。
首先，要按照十七大报告“推进基本公共服务均等化的目标，健全中央和地方财力与事权相匹配的体制，在保持现行财政体系框架总体稳定的基础上，积极探索政府间支出责任界定，为建立事权与财力相匹配的财政体制奠定基础”。中央政府的职能应是国防、外交、国家安全、基础科学研究等和全国性的基础建设、公益建设、义务教育、社会保障、环保等，再就是对贫困地区的转移支付等。也就是说稳定的职能、收入再分配（公平）的职能由中央政府履行，由此产生的相应的事权和财政支出权限应划归中央政府。对央企应由中央政府作为出资人监管并将上缴红利纳入预算。地方政府的职能是地方行政管理、公共设施和城市设施建设、地区经济发展、本地文教事业和地方政府上下级转移支付等支出。发展经济、资源配置的职能主要应由地方政府履行，与资源配置相关的事权和财权应划归地方政府。
其次，在上述基础上，应将具有调节收入、保障公平职能的税种划为中央收入，比如企业所得税、个人所得税、消费税、关税、遗产税与赠与税、社会保障费（税），而将主要参与第一次分配的流转类税种划分给省（市）级政府，如增值税、营业税、城市维护建设税、资源税等；再将财产类税种，如城市土地使用税、耕地占用税、土地增值税、房产税、车船税等划归县（区）级政府；印花税在现阶段应该全额归中央。这样，在税收上就能够体现，由效率产生的税种归省一级，以调动其发展、服务经济的积极性；由不可转移的财产资源等产生的税收归县（区）级政府，以调动县（区）政府改善人居环境、保护资源的积极性；而将以调节收入为主要目的的税种划归中央，则有利于中央进行宏观经济调控和转移支付，以保障公平。如此分税，如中央收入达不到职能所需要的收入，可对流转税总额与省（市）一级政府划分比例，既可统一，亦可区分东、中、西部，确定不同比例，但总的原则，应让地方占比例的51%以上，以确保效率。
第三，建立地方税体系，赋予地方政府一定的税收立法权。十七大报告中说：“要完善地方税体系……增强税收收入在地方财政收入中的地位。开征物业税，充实基层财力；调整资源税，增加地方税收。”现行地方税要通过深化财税体制改革后进一步明确，并用法律和制度固定。从财政联邦主义实践看，中央政府在掌握了主体税种的立法权以后，都赋予地方政府甚至市（县）一级政府一定的税收立法权和管理权。根据我国实际，应将那些税源较普遍、税基不易产生地区间转移以及维护地方基础设施的税种的基本法律、法规的立法权划归中央，而实施细则的制定和颁布权、税法的解释权、税目税率的调整权、税收减免权等大部分划归地方。同时，将某些地方性意义极强的税种的立法权及相应权限全部划归地方。
如此，个人认为，我国财税体制就有可能在效率与公平的结合上找出一个最佳的均衡点来，改变“两难”困境，进而走出一条具有中国特色的既能促进生产力发展，又能使全民享受均等化的公共服务，整体福利不断提升的道路来。
参考文献
王桦宇：《制度变迁与税收法治——法理语境下的中美税制比较》，www。51zy。cn
朱云飞：《我国财政体制的改革与发展》，价值中国网
杨军：《分税制走到十字路口》，《南风窗》2007年年终特刊