《企业会计制度》规定，同时符合利息收入确认两个条件的利息收入，一律作为利息收入据实核算。税法规定，企业的存款利息收入和贷款利息收入计征企业所得税，国债利息收入免征企业所得税。另外，符合规定条件的基金会，除购买股票、债券等有价证券之外所取得的收入和其他收入均暂免征收企业所得税。企业平时账务处理时，遵循会计制度的规定，将国债利息收入计入“其他业务收入”科目核算，年末在计征企业所得税时，国债利息收入作纳税调减，即调减当年的应纳税所得额。
②关于转让无形资产使用权而形成的使用费收入。
会计制度与税法在使用费收入的确认上原则性的规定是一致的，即按合同规定的有效期分期确认收入。不同的是会计制度对不提供后续服务，合同规定一次性收取使用费的，一次确定收入。税法不区分企业是否提供后续服务，即使是一次性收取使用费也要按使用期分期确认收入。
（4）视同销售业务的会计与涉税处理
视同销售业务在会计上不作销售业务核算，但在税收上视同销售确认应税收入计缴税金。
①增值税中视同销售行为的规定。
视同销售货物行为，即货物在本环节没有直接发生有偿转移，但也要按照正常销售征税的行为，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定有8种视同销售货物行为：
·将货物交付他人代销。
·销售代销货物。
·设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人将货物从一个机构移送县（市）以外的其他机构用于销售。
·将自产或委托加工的货物用于非应税项目。
·将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给其他单位或个体经营者。
·将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。
·将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费。
·将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
②营业税中视同销售行为的规定。
《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》规定：
·单位或个人自建建筑物后销售，其自建行为视同提供应税劳务。
·转让不动产有限产权或永久使用权，以及对单位将不动产无偿赠予他人，视同销售不动产
·以无形资产或不动产对外投资形成的股权，在转让股权时视同转让无形资产或不动产征税
·转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，在收到顶收款时征税
③企业所得税中视同销售行为的规定。
《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》规定，纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作为收入处理。
（5）其他收入的会计与涉税处理
①技术转让净收入。
在税法中规定，企业事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的暂免征收所得税；超过30万元的部分，依法缴纳所得税。
②在建工程试运行收入。
税法不考虑在建工程是否达到可使用状态，即使在在建工程运行过程中，只要产生收入，便计征增值税和消费税。在申报所得税时，将在建工程试运行收入扣除运行所发生的净支出后的差额，确认当期所得。
③接受捐赠收入。
《国家税务总局关于执行＜企业会计制度＞需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发［2003］45号）有关企业捐赠的规定：
·企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。企业对外捐赠，除符合税收法律法规规定的公益救济性捐赠外，一律不得在税前扣除。
·企业接受捐赠的货币性资产，须并入当期的应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。
·企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。
·企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。
④营业外收入。
税法上不使用营业外收入的定义，税法中的收入涵盖企业的各种收入，包括主营业务收入、其他业务收入、营业外收入、投资收益等。营业外收入相当于税法中的其他收入及财产转让收入中的固定资产、无形资产转让收入。
⑤无法支付的款项。
《中华人民共和国企业所得税暂行条例》实施细则第七条规定，因债权人缘故确实无法支付的应付款项，应作为其他收入，并入企业的收入总额征税。
⑥资产评估增值。
资产评估增值的税务处理可以分为三种情况：
·纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额。
·纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上缴财政的，不计入应纳税所得额。
·企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整帐户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。
⑦补贴收入。
根据《财政部、国家税务总局关于减免及返还的流转税并入企业利润征收所得税的通知》（财税字［94］074号）规定：“对企业减免或返还的流转税（含即征即退、先征后退），除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收企业所得税。”
根据财税字［1995］81号文件规定，企业取得的国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。因此，对企业取得财政性补贴和其他补贴收入凡能够提供国务院、财政部或国家税务总局文件的，属于国家有指定用途的补贴收入，经主管税务机关审核，不计入应纳税所得额，在《企业所得税纳税调整项目表》中作为纳税调整减少额，在“国家补贴收入”中列示。
⑧产权转让。
《关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知》中规定，纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让收益凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。
避税技巧运用
对于一个成功的税务筹划来说，收入必是很重要的筹划对象，在此不阐述与收入相关联的各个税种的筹划，只从用好会计与税法差异可节税的角度来谈避税技巧的运用。财务会计核算和税法规定的差异是指某项经营行为的财务、会计制度或者财务、会计处理办法同税法的有关规定不同。《税收征管法》规定，当二者存在差异时，纳税人必须按税法的规定计算纳税，即采取了税法优先原则。当然，如果税法没有规定的，则按财务、会计的规定进行处理。
财务会计核算和税法规定的差异很多，归纳起来，主要表现为以下三类：
（1）收入实现确认的差异
包括销售收入实现确认的差异、应纳税收入确认的差异等。比如，按会计制度的规定；企业销售商品时，需要同时符合四个条件，即企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方；企业既没有保留与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够可靠计量，才能确认收入实现。税法对销售收入实现的确认与此不同，《增值税暂行条例实施细则》第三十三条对商品销售纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同分为5种。因此，纳税人可以根据实际情况选择合适的销售方式，递延纳税时间。
另外可以利用委托加工来避税，因委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的税基不同。委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。
在通常情况下，委托方收回的应税消费品的销售价格高于计税价格，因此委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。由于不同的应税消费品加工方式能导致不同的纳税人负担，因此，纳税人可以在这方面进行适当的避税手法。
（2）投资收益确认的差异
例如对短期投资利息，会计制度规定冲减短期投资的账面价值，而税法规定计入企业收入总额缴税；进行债务重组时，对应付款项的差额，会计制度规定计入资本公积，而税法规定计入应纳税所得额；会计制度规定，对长期股权投资，采用权益法的企业，应按在被投资企业所占份额分享或分担被投资企业当年的盈亏，以确认投资收益。而税法规定被投资企业发生的经营亏损，投资方不得确认投资损失。
（3）成本费用与税前扣除的差异
例如会计制度规定，除购建固定资产外，企业所有筹建期间所发生的开办费，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产的当月一次计入当月损益。税法规定，企业在筹建期间发生的开办费，应当从开始生产月份的次月起，在不短于5年期限内分期扣除；按照会计制度规定，企业发放的工资、计提的三项费用、支付的利息、业务招待费、公益救济性捐赠、计提的固定资产折旧费等通过成本费用科目进行核算，固定资产维修费用也可以计入成本费用。税法则对上述费用分别规定了准予税前列支的依据、比例、数额，从而在扣除口径上产生差异；广告费支出，会计制度规定计入营业费用，而税法规定除医药、家电等行业每一纳税年度内不超过销售收入的8％部分可扣除外，其他行业不能超过2％，超过部分可以无限期向以后年度结转等等。
比如，某商贸企业，经销家电产品，既销售，又负责家电的安装维修，该商贸企业需要就全部销售收入按17％的税率缴纳增值税。企业经理考虑到安装维修部分能够抵扣的进项税金很少，按17％的税率缴纳增值税税负太重，于是就要求财务人员进行筹划。财务人员分析税法规定后认为，如果把安装维修业务独立出来，独立收取安装维修费用，则这部分收入可以按营业税建筑业税目缴纳3％的营业税，与缴纳17％的增值税相比，税负要轻得多。于是按上述思路成立了独立核算的安装维修公司，商贸企业在销售家电产品时，与购买方签定购销合同，安装维修公司再与购买方签定安装维修合同，各收各的费用。安装维修公司在取得收入后按3％的税率申报缴纳营业税。
但这种做法没有获得税务机关的认可，原因在于税务机关认为维修收入应按《增值税暂行条例》规定的“修理修配收入”缴纳增值税。该企业财务人员出现失误的原因在于没有准确理解“应纳税收入”的内涵，虽然本质上商贸企业的安装维修和建筑业的安装维修没有区别，但从国家对行业的归类看，商业和建筑业属于不同的行业，凡是对建筑物、构筑物等不动产进行的修理、装饰属于建筑业，对货物的修理属于工业，修理收入是缴增值税还是营业税，关键看维修的对象。对货物的维修必须缴纳增值税。因此，把维修收入缴纳营业税是错误的。当然，该企业可以只把安装业务独立出来，就安装收入缴纳营业税就符合税法规定了。
新准则第15号《建造合同》
项下的涉税处理实务
新准则制定背景
旧的《企业会计准则——建造合同》（以下简称旧准则）于1998年6月25日发布，并于1999年1月1日起在上市公司施行，主要涉及建筑行业和特殊的工业制造业。
所谓建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。由于建造合同的开工日期与完工日期通常相距较远，分属于不同的会计年度，因此，如何将合同收入与合同成本进行配比，分配计入实施工程的几个会计年度，就成为一个非常重要的问题。一般来说，持有待售存货的收入是在卖方将该项目所有权上的重大风险和报酬转让给买方时予以确认。这类销售通常是在存货被购买或生产后相对较短的时间内发生，相对建造工程而言，单项金额往往不是很大。相反，建造合同中在建工程的金额一般比较大，并且需要较长的时间来完成工程。为此，在确认合同收入和合同成本时，就需要充分考虑权责发生制的要求，采用系统合理的方法进行处理。
随着我国经济改革的不断扩大和深入，市场经济的宏观环境也相应发生着变化，在认真分析旧准则执行情况的基础上，本着与国际财务报告准则趋同的原则，财政部于2006年2月对旧准则进行了修订，修订后的准则称为《企业会计准则第15号——建造合同》（以下简称新准则），将于2007年1月1日起在上市公司施行。
新准则主要内容